Код ошибки 2 в бухгалтерской отчетности

Бухгалтеры приступили к подготовке отчёта за 2020 год. Для этого нужно сверить и проанализировать исходные данные за весь прошедший год. Рассмотрим, как поступить, если при такой проверке обнаружили ошибку.

Существенные и несущественные ошибки

Существенность ошибки — это вероятность того, что она повлияет на экономические решения пользователей отчётности: собственников бизнеса, руководителей компании, инвесторов и т. п.

Правила, по которым ошибка признается существенной, организация определяет самостоятельно и закрепляет в учётной политике (п. 3 ПБУ 22/2010). Компания может использовать, как количественные, так и качественные критерии.

Автоматизируем ваш учёт и отчётность за 10 минут

При количественной оценке ошибку считают существенной, если она превышает некоторую фиксированную сумму, либо опредёленный процент от статьи отчётности, суммы актива или обязательства. Оценка в процентах удобнее, так как фиксированную сумму придётся пересматривать, если изменятся обороты бизнеса.

На практике компании часто устанавливают критерий существенности в 5% от показателя отчётности (актива, обязательства) по аналогии с учётом доходов и расходов. Дело в том, что лимит 5% определен в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 для отражения тех или иных видов доходов (расходов) в отдельных статьях. Но можно установить и любой другой лимит, как меньше 5%, так и больше.

Дело в том, что за искажение показателей отчётности более чем на 10% предусмотрен штраф в сумме до 20 тыс. руб., а при повторном нарушении виновный может быть дисквалифицирован на срок до 2 лет (ст. 15.11 КоАП).

Чтобы учесть все факторы, удобно использовать комбинированный вариант, т. е. зафиксировать и абсолютный, и относительный критерий. Тогда ошибка признается существенной при достижении любого из них.

Пример формулировки для учётной политики:

Ошибку следует признать существенной, если выполняется любое из двух условий:

При качественной оценке существенность определяют в зависимости от конкретной статьи отчёта. Например, у компании есть основная деятельность — производство, и дополнительная — сдача в аренду неиспользуемых площадей. Тогда можно указать в учётной политике, что ошибки, которые относятся к доходам и расходам по аренде, всегда будут несущественными.

Как исправить несущественную ошибку

Несущественную ошибку истекшего года, если она выявлена до подписания отчётности, нужно исправить проводками за декабрь прошлого года (п. 6 ПБУ 22/2010).

Если несущественную ошибку нашли после подписания отчётности, то ее следует исправить в том месяце, когда обнаружили. Дополнительную прибыль или убыток, которые появятся после исправления, нужно отнести на счёт 91. В зависимости от вида ошибки будет задействован субсчёт 91.1 «Прочие доходы» или 91.2 «Прочие расходы» (п. 14 ПБУ 22/2010).

Пример 1. В феврале 2021 года после подписания отчётности за 2020 год бухгалтер обнаружил, что в ноябре 2020 года не была начислена амортизация по одному из станков на сумму 5 000 руб. Согласно учётной политике организации такая ошибка не признаётся существенной. Поэтому бухгалтер сделал февралём 2021 года исправительную проводку ДТ 91.2 КТ 02 на 5 000 руб.

Как исправить существенную ошибку

Необходимо исправить существенную ошибку за прошлый год декабрём указанного года и переделать бухгалтерские отчёты, если ошибка выявлена:

Исправительную проводку в декабре отчётного года во всех перечисленных случаях нужно делать по тем счетам, которые соответствуют ошибочной операции.

Пример 2. Вернемся к примеру 1 и предположим, что в 2020 году ошибочно не была начислена амортизация станка на сумму в 50 000 руб. Такая ошибка превысила критерии существенности, установленные в компании. Поэтому бухгалтер сделал декабрём 2020 года исправительную проводку ДТ 20 КТ 02 на 50 000 руб. и внёс соответствующие изменения в бухгалтерскую отчётность за 2020 год.

Если ошибка выявлена после утверждения отчётности, то менять данные учёта за прошлый год и корректировать отчёты не нужно. Исправительную проводку следует сделать текущим годом в корреспонденции со счётом 84 «Нераспредёленная прибыль (непокрытый убыток)» (п. 9,10 ПБУ 22/2010).

Пример 3. Предположим, что существенная ошибка из примера 2 была выявлена уже после утверждения отчётности — в апреле 2021 года. Тогда отчёт за 2020 год останется без изменений, а бухгалтер должен сделать апрелем 2021 года исправительную проводку по «забытой» амортизации: ДТ 84 КТ 02 на сумму 50 000 руб.

Кроме того, при исправлении в текущем году существенных ошибок за прошлый год нужно провести ретроспективный пересчёт. Дело в том, что бухгалтерская отчётность включает в себя данные за несколько периодов. Поэтому при сдаче текущей бухгалтерской отчётности нужно будет заполнить соответствующие строки за прошлый период так, как будто бы ошибки не было

Пример 4. Прибыль до налогообложения в утверждённом отчёте за 2020 год была равна 600 000 руб. Но, как выяснилось позднее, затраты были занижены на 50 000 руб. из-за неучтённой амортизации. Поэтому при заполнении отчёта за 2021 год бухгалтер должен указать в строке «Прибыль (убыток) до налогообложения» сравнительный показатель за 2020 год в меньшей сумме — 550 000 руб.

Компании, которые имеют право вести упрощенный бухучёт, могут упростить и исправление существенных ошибок (п. 9 ПБУ 22/2010):

Вести упрощенный бухучёт в общем случае могут малые предприятия, некоммерческие организации и резиденты «Сколково». Также есть ряд исключений из этого правила. Они касаются отдельных видов деятельности, в частности — финансовой сферы, а также тех компаний, отчётность которых подлежит обязательному аудиту (ст. 6 закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ).

Организация должна отразить в бухгалтерской отчётности информацию о существенных ошибках прошлых периодов, исправленных в отчётном периоде. Необходимо включить в пояснительную записку информацию о самой ошибке и о пересчёте данных за прошлые периоды. Акционерные общества, кроме того, должны указать информацию о корректировке данных по базовой и разводнённой прибыли на акцию (п. 15 ПБУ 22/2010).

Исправление ошибок в бухгалтерском учете: отражаем в учете и отчетности

В статье расскажем, как квалифицируются ошибки в бухгалтерском учете, каков порядок их исправления в регистрах бухгалтерского учете в зависимости от периода их обнаружения, как в связи с исправлением ошибок прошлых лет осуществляется ретроспективный пересчет бухгалтерской отчетности, какие показатели отчетности нужно корректировать, а какие нет.

Согласно п. 14 указанного письма ошибки отчетного периода в бухгалтерском учете квалифицируются в зависимости от периода, в котором они были допущены:

По общим правилам при обнаружении ошибки текущего года или прошлых лет исправления в регистры бухгалтерского учета вносятся на основании бухгалтерской справки (ф. 0504833) путем отражения:

Бухгалтерская справка (ф. 0504833) в этом случае должна содержать:

Исправление ошибок в электронном регистре бухгалтерского учета осуществляется лицами, ответственными за его ведение.

Порядок исправления ошибок будет различным в зависимости от периода их обнаружения.

Порядок исправления ошибок в зависимости от периода их обнаружения.

Период обнаружения ошибки

Ошибка отчетного периода (квартала), выявленная в ходе осуществления внутреннего контроля до представления квартальной отчетности

Исправляется путем внесения записей по счетам бухгалтерского учета на дату совершения хозяйственной операции, по которой обнаружена ошибка

Ошибка отчетного периода, выявленная в ходе осуществления внутреннего контроля после даты подписания бухгалтерской отчетности*, но до предельной даты ее представления**

– путем отражения записей по счетам бухгалтерского учета последней датой отчетного периода;

– путем формирования бухгалтерской отчетности, содержащей уточненные показатели, с учетом выявленных и исправленных ошибок (п. 29 СГС «Учетная политика»)

Ошибка отчетного периода, выявленная в ходе камеральной проверки бухгалтерской отчетности после предельной даты ее представления, но до даты ее принятия уполномоченным органом***

Исправляется по решению уполномоченного органа исходя из существенности выявленной ошибки:

– путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода;

– путем формирования уточненной отчетности.

Уточненная отчетность повторно направляется уполномоченному органу, а также иным пользователям, которым была представлена первоначальная отчетность. В пояснениях к ней приводится информация об изменениях первоначально представленной отчетности (с указанием причин внесения исправлений и их содержания) (п. 30 СГС «Учетная политика»)

Ошибка отчетного периода, выявленная в ходе осуществления внутреннего финансового контроля, внешнего финансового контроля, а также внутреннего финансового аудита после даты принятия бухгалтерской отчетности, но до даты ее утверждения****

Ошибка отчетного периода, выявленная после даты утверждения квартальной бухгалтерской отчетности

а) путем отражения записей по счетам бухгалтерского учета в период (на дату) обнаружения ошибки;

б) путем раскрытия в пояснениях к бухгалтерской (финансовой) отчетности информации о существенных ошибках, выявленных в отчетном периоде, с описанием ошибки (содержания и суммы), а также указанием суммовых значений выполненных корректировок бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 32 СГС «Учетная политика»)

Ошибка отчетного периода, выявленная после даты утверждения годовой бухгалтерской отчетности (ошибка прошлых лет)

– путем выполнения записей по счетам бухгалтерского учета в период (на дату) обнаружения ошибки;

– путем ретроспективного пересчета показателей бухгалтерской отчетности*****. Корректировке подлежат сравнительные показатели, раскрываемые в бухгалтерской отчетности за отчетный год, начиная с того предшествующего года, в котором была допущена ошибка, за исключением случаев, когда это практически невозможно. Скорректированные сравнительные показатели предшествующего года (годов) приводятся в отчетности отчетного года обособенно с отметкой «Пересчитано» (п. 33 СГС «Учетная политика»)

* Датой подписания бухгалтерской отчетности считается дата подписания в установленном порядке полного комплекта бухгалтерской (финансовой) отчетности.

** Предельной датой представления бухгалтерской отчетности признается последний рабочий день установленного срока направления ее органу, уполномоченному принимать бухгалтерскую отчетность и (или) формировать консолидированную бухгалтерскую отчетность.

*** Датой принятия бухгалтерской отчетности уполномоченным органом считается дата проставления им отметки (направления уведомления) о принятии отчетности по результатам проведения камеральной проверки.

**** Датой утверждения бухгалтерской отчетности является дата утверждения отчета об исполнении бюджета соответствующего публично-правового образования или дата утверждения бухгалтерской отчетности в соответствии с бюджетным законодательством.

***** Ретроспективный пересчет бухгалтерской (финансовой) отчетности не представляется возможным в случаях, если оценка в денежном измерении (стоимостном выражении) последствий такого изменения:

Исправление ошибок прошлых лет в бухгалтерском учете.

Ошибки прошлых лет отражаются в бухгалтерском учете обособленно (п. 18 Инструкции № 157н).

Исправления по таким ошибкам вносятся в регистры бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде на дату обнаружения ошибки с применением следующих счетов:

Данные исправительные операции отражаются в отдельном журнале по прочим операциям (ф. 0504071) с признаком «Исправление ошибок прошлых лет».

Информация из указанного журнала операций отражается в оборотах главной книги (ф. 0504072) (в момент обнаружения ошибки прошлых лет и осуществления корректировочных записей).

В конце года закрытие показателей счетов бухгалтерского учета по отражению ошибок прошлых лет (счета 0 401 18 000, 0 401 19 000, 0 401 28 000, 0 401 29 000, 304 84 000, 304 94 000, 304 86 000, 304 96 000) осуществляется в общеустановленном порядке (с применением счета 0 401 30 000).

Операции по закрытию счетов, на которых обособлена информация по исправлению ошибок прошлых лет, отражаются также в журнале по прочим операциям (ф. 0504071) с признаком «Исправление ошибок прошлых лет».

Пример

В автономном учреждении спорта в текущем (2020) году проводилась проверка финансово-хозяйственной деятельности. Ревизоры выявили ошибку.

В марте 2019 года учреждение за счет приносящей доход деятельности приобрело мультимедийный проектор стоимостью 250 000 руб. При принятии к бухгалтерскому учету по данному объекту был ошибочно определен срок полезного использования – 2 года. Согласно ОК 013‑2014
«Общероссийский классификатор основных фондов» (СНС 2008) (далее – ОКОФ) данный объект относится к коду 330.26.70.16 «Кинопроекторы; проекторы для слайдов; прочие проекторы изображений». В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» объекты основных средств по данному коду ОКОФ относятся к III амортизационной группе со сроком полезного использования от 3 до 5 лет.

Ошибка была обнаружена в марте 2020 года. Отчетность за прошлый год сдана и утверждена.

В бухгалтерском учете на момент обнаружения ошибки по данному объекту норма аморизационных отчислений составляла 10 416,67 руб. в месяц (250 000 руб. /24 мес).

За 2019 год по данному объекту была начислена амортизация в сумме 104 166,7 руб. (10 416,67 руб. х 10 мес.).

В текущем году – в сумме 20 833,34 руб. (10 416,67 руб. х 2 мес.).

Произведем пересчет аморизации в соответствии с правильно определенным кодом ОКОФ по данному объекту и сроком полезного использования 5 лет (60 месяцев).

Норма амортизационных отчислений составит 4 166,67 руб. ежемесячно (250 000 руб. / 60 мес.)

Таким образом, за прошлый год необходимо было начислить амортизацию в размере 41 666,7 руб. (4 166,67 руб. х 10 мес.).

В текущем году – в сумме 8 333,34 руб. (4 166,67 руб. х 2 мес.).

В бухгалтерском учете будут отражены следующие операции:

Исправление ошибки прошлых лет (на дату обнаружения ошибки)

Сторнирована ошибочно начисленная амортизация в прошлом отчетном периоде

Начислена амортизация за прошлый отчетный период

Исправление ошибки текущего финансового года (на дату совешения операции)

Сторнирована ошибочно начисленная амортизация за январь

Насислена амортизация за январь

Сторнирована ошибочно начисленная амортизация за февраль

Насислена амортизация за ферваль

По окончании финансового года счет 2 401 28 271 будет закрыт в установленном порядке:

Закрыты расходы отчетного периода на финансовый результат

(104 166,7 ‑ 41 666,7) руб.

Отражение ошибок прошлых лет в бухгалтерской отчетности.

В соответствии с п. 17 Письма Минфина РФ № 02‑06‑07/62480 исправление ошибок в бухгалтерском учете прошлых лет осуществляется в зависимости от периода ее обнаружения (факторов, выявивших такую ошибку) по решению учреждения или уполномоченного органа с формированием бухгалтерской отчетности, содержащей ретроспективный пересчет.

Ретроспективный пересчет бухгалтерской отчетности – исправление ошибок в бухгалтерском учете предшествующего года (годов) путем корректировки сравнительных показателей бухгалтерской отчетности за предшествующий год (годы) таким образом, как если бы ошибка не была допущена.

Корректировке подлежат сравнительные показатели, раскрываемые в бухгалтерской отчетности за отчетный год, начиная с того предшествующего года, в котором была допущена ошибка, за исключением случаев, когда такая корректировка не представляется возможной. Скорректированные сравнительные показатели предшествующего года (годов) приводятся в бухгалтерской отчетности отчетного года обособленно с отметкой «Пересчитано».

К сравнительным показателям, раскрываемым в отчетности, относятся, в частности:

В целях раскрытия информации об исправлении учреждением ошибок прошлых лет в бухгалтерском учете и (или) пересчета показателей отчетности в связи с выявлением таких ошибок, за финансовые годы, предшествующие текущему финансовому году, в течение отчетного периода (на нерегулярной основе) составляются сведения (ф. 0503773) (п. 72 Инструкции № 33н [3] ).

Информация в данных сведениях формируется в разд. 2 «Изменения (пересчеты)» по коду причины 03 на основе данных журнала по прочим операциям (ф. 0504071) с признаком «Исправление ошибок прошлых лет».

На основании сведений (ф. 0503773) при составлении бухгалтерской отчетности за отчетный период, в котором были обнаружены ошибки прошлых лет, показатели в других формах отчетности формируются исходя из следующих положений Инструкции № 33н:

Таким образом, при формировании бухгалтерской отчетности за отчетный период, в котором были обнаружены и исправлены ошибки, в вышеуказанных формах корректируются только входящие остатки. Показатели оборотов по счетам (увеличения, уменьшения объектов учета), доходов, расходов, отражаемые в бухгалтерской отчетности, формируются на основании данных соответствующих регистров бухгалтерского учета без учета оборотов по исправлению ошибок прошлых лет – как если бы выявленные ошибки прошлых лет были исправлены в момент их допущения.

В случае ретроспективного пересчета показателей бухгалтерской отчетности утвержденная отчетность за предшествующий год (годы) не подлежит пересмотру, замене и повторному представлению пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности (п. 33 СГС «Учетная политика»).

Кроме того, информация об ошибках прошлых лет и об изменении показателей бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию в текстовой части пояснительной записки (ф. 0503760), а именно указывается следующая информация (п. 34 СГС «Учетная политика»):

[1] Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н.

[2] Федеральный стандарт бухгалтерского учета для организаций государственного сектора «Учетная политика, оценочные значения и ошибки», утв. Приказом Минфина РФ от 30.12.2017 № 274н.

[3] Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 25.03.2011 № 33н.